2021年1月5日，國(guó)家生態(tài)環(huán)境部發(fā)布《碳排放權(quán)交易管理辦法（試行）》，該文件自2021年2月1日起施行。隨著今年兩會(huì)政府工作報(bào)告將“扎實(shí)做好碳達(dá)峰、碳中和各項(xiàng)工作”列為2021年的重點(diǎn)工作之一，碳排放權(quán)交易引起廣泛關(guān)注。實(shí)際上，從2011年開(kāi)始，我國(guó)在北京市、天津市、上海市、重慶市、廣東省、湖北省、深圳市等七個(gè)省市已經(jīng)開(kāi)展碳排放權(quán)交易試點(diǎn)，覆蓋鋼鐵、電力、水泥等20多個(gè)行業(yè)、近3000家企業(yè)，共進(jìn)行了4.3億余噸的二氧化碳排放交易，總交易額超100億元。2020年12月30日，國(guó)家生態(tài)環(huán)境部印發(fā)《2019-2020年全國(guó)碳排放權(quán)交易配額總量設(shè)定與分配實(shí)施方案（發(fā)電行業(yè)）》、《納入2019-2020年全國(guó)碳排放權(quán)交易配額管理的重點(diǎn)排放單位名單》，首 次從國(guó)家層面將溫室氣體控排責(zé)任壓實(shí)到2225家企業(yè)，而《碳排放權(quán)交易管理辦法（試行）》的實(shí)施標(biāo)志著試點(diǎn)工作即將全面推開(kāi)。那么，碳排放權(quán)交易過(guò)程中涉稅事項(xiàng)該如何處理？還有哪些疑難問(wèn)題有待明確？本文結(jié)合財(cái)政部《碳排放權(quán)交易有關(guān)會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定》及相關(guān)文獻(xiàn)與讀者共同分析。

碳排放權(quán)”的法律屬性是什么？

民法乃萬(wàn)法之母。民法規(guī)定的民事法律關(guān)系的主體、物權(quán)、債權(quán)、交易的性質(zhì)與規(guī)則等，對(duì)確認(rèn)納稅義務(wù)主體、確定納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間、確定計(jì)稅依據(jù)等稅法基本要素具有關(guān)鍵作用。在進(jìn)行碳排放權(quán)交易涉稅問(wèn)題的討論之前，有必要明確碳排放權(quán)在民法上的屬性和本質(zhì)。

通說(shuō)認(rèn)為，“碳排放權(quán)”概念是在大氣環(huán)境容量理論的基礎(chǔ)上建立起來(lái)的, 該權(quán)利以大氣環(huán)境容量為客體。大氣環(huán)境容量，是指大氣這種自然環(huán)境要素所具有的通過(guò)物理的、化學(xué)的和生物的過(guò)程擴(kuò)散、貯存、同化人類活動(dòng)所排放的污染物的能力 (容納功能 )。大氣環(huán)境容量資源的全球流動(dòng)性使得碳排放權(quán)是一個(gè)基于國(guó)際法而產(chǎn)生的概念，在《京都議定書(shū)》中出現(xiàn)了“溫室氣體排放權(quán)”的表述，即“碳排放權(quán)”。隨后，該概念被加入《京都議定書(shū)》的國(guó)家在國(guó)內(nèi)法中予以明確。目前，我國(guó)法律對(duì)“碳排放權(quán)”沒(méi)有明確的定義，學(xué)術(shù)界對(duì)其也未形成統(tǒng)一的認(rèn)識(shí)。多數(shù)學(xué)者認(rèn)為，“碳排放權(quán)”具有明顯的準(zhǔn)物權(quán)屬性。所謂準(zhǔn)物權(quán)，不是屬性相同的單一權(quán)利的稱謂，而是一組性質(zhì)有別的權(quán)利的總稱。按照通說(shuō)，它由礦業(yè)權(quán)、水權(quán)、漁業(yè)權(quán)和狩獵權(quán)等組成。隨著環(huán)境保護(hù)事業(yè)的發(fā)展，排污權(quán)也被納入到準(zhǔn)物權(quán)范圍，持此種觀點(diǎn)的學(xué)者認(rèn)為，無(wú)論是從權(quán)利客體（環(huán)境容量），還是權(quán)利內(nèi)容（環(huán)境資源的占有、使用和收益）初始取得方式（在總量控制的基礎(chǔ)上由政府依照法定的程序進(jìn)行分配）來(lái)看，“碳排放權(quán)”與“排污權(quán)”具有諸多相似，均為依據(jù)行政命令而取得的具有物權(quán)性質(zhì)的權(quán)利，應(yīng)將其作為“排污權(quán)”的一種（目前我國(guó)《大氣污染防治法》、《環(huán)境保護(hù)法》、《環(huán)境保護(hù)稅法》等法律中并未將二氧化碳作為“污染物”，但二氧化碳過(guò)高導(dǎo)致的環(huán)境破壞已經(jīng)得到各國(guó)的認(rèn)同，例如美國(guó)聯(lián)邦最高法院就在判決中明確二氧化碳為污染物）。

碳排放權(quán)作為一種準(zhǔn)物權(quán)，其所有權(quán)和他物權(quán)相分離。作為碳排放權(quán)的客體——大氣環(huán)境容量——仍屬于“自然資源”的一種，所有權(quán)歸于國(guó)家（《民法典》第250條）。對(duì)于碳排放權(quán)權(quán)利人而言，其仍然享有用益物權(quán)與擔(dān)保物權(quán)。目前的制度設(shè)計(jì)中僅規(guī)定碳排放權(quán)的交易，但基于碳排放權(quán)的財(cái)產(chǎn)屬性，擔(dān)保物權(quán)也是應(yīng)有之義。在明確碳排放權(quán)的準(zhǔn)物權(quán)屬性后，對(duì)于其取得、轉(zhuǎn)讓等交易行為的稅法分析具有更堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。